彭懷文 / 2018-05-13 106 0 文字 大 正常 小
標簽：職工教育 稅法解讀
聲明：本文由會說作者撰寫，觀點僅代表個人，不代表中國會計視野。文中部分圖片來自于網(wǎng)絡，感謝原作者。
導讀：會計上計提的職工教育經費，未實際使用支出的部分，不得稅前扣除，在進行企業(yè)所得稅申報時應做應納稅所得額調增。
職工教育經費支出，是指企業(yè)為提高職工工作技能，為企業(yè)帶來更多的經濟利益流入，而通過各種形式提升職工素質，提高職工工作能力等方面的教育所發(fā)生的教育費支出。
2017年5月7日，財政部、國家稅務總局發(fā)布了財稅（2018）51號文，將職工教育經費支出扣除比例提高至8%。
一、職工教育經費支出的稅前扣除規(guī)定
在財稅（2018）51號文出臺前，涉及職工教育費支出稅前扣除的規(guī)定較多，但是可以分為3種情況：按工資薪金總額的2.5%和8%扣除、按實際發(fā)生額扣除。
（一）提高前的扣除比例2.5%——適用于大部分一般企業(yè)
《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十二條：除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經費支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后年度結轉扣除。
說明：所謂“另有規(guī)定”，就是后面所列的按照工資薪金總額的8%扣除和按實際發(fā)生額扣除。財稅（2018）51號文將一般企業(yè)扣除比例從2.5%提高至8%也是屬于“另有規(guī)定”。
（二）其實在財稅（2018）51號文發(fā)布前也有扣除比例8%——只是適用于高新技術企業(yè)、技術先進型服務企業(yè)等
在財稅（2018）51號文發(fā)布前，高新企業(yè)、技術先進型服務企業(yè)等早已經開始享受了8%的扣除比例，本次調整只是將范圍擴大至所有行業(yè)而已。至于是那些財稅文件規(guī)定，現(xiàn)在也沒有必要去管了。
（三）另外還有更猛的，按實際發(fā)生額100%扣除——適用于部分特定行業(yè)企業(yè)
（1）《關于進一步鼓勵軟件產業(yè)和集成電路產業(yè)發(fā)展企業(yè)所得稅政策的通知》（財稅[2012]27號）：集成電路設計企業(yè)和符合條件軟件企業(yè)的職工培訓費用，按實際發(fā)生額在計算應納稅所得額時扣除。
（2）《關于扶持動漫產業(yè)發(fā)展有關稅收政策問題的通知》（財稅（2009）65號）：經認定的動漫企業(yè)自主開發(fā)、生產動漫產品，可申請享受國家現(xiàn)行鼓勵軟件產業(yè)發(fā)展的所得稅優(yōu)惠政策。
備注：此處優(yōu)惠政策是指財稅[2012]27號，即職工培訓費用可按實際發(fā)生額在計算應納稅所得額時扣除。
（3）《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第29號）：核電廠操作員培訓費，不同于一般的職工教育培訓支出，可作為核電企業(yè)發(fā)電成本在稅前扣除。
（4）《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅若干問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第34號）：航空企業(yè)實際發(fā)生的飛行員養(yǎng)成費、飛行訓練費、乘務訓練費、空中保衛(wèi)員訓練費等空勤訓練費用，根據(jù)《實施條例》第二十七條規(guī)定，可以作為航空企業(yè)運輸成本在稅前扣除。
此處的這些費用雖然是可以“運輸成本”，但實質就是屬于典型的“職工教育經費”！
針對職工教育經費稅前扣除稅務規(guī)定在財稅（2018）51號文發(fā)布前是比較多，財務人員也不容易記住；現(xiàn)在就好辦了，除開非常特殊的可以100%扣除外，其余都是8%扣除。
二、職工教育經費列支范圍
職工教育經費列支范圍在財政部、國家稅務總局等11部委聯(lián)合下發(fā)的《關于印發(fā)<關于企業(yè)職工教育經費提取與使用管理的意見>的通知》（財建[2006]317號）有明確規(guī)定。
（一）企業(yè)職工教育培訓經費列支范圍包括：
1.上崗和轉崗培訓；
2.各類崗位適應性培訓；
3.崗位培訓、職業(yè)技術等級培訓、高技能人才培訓；
4.專業(yè)技術人員繼續(xù)教育；
5.特種作業(yè)人員培訓；
6.企業(yè)組織的職工外送培訓的經費支出；
7.職工參加的職業(yè)技能鑒定、職業(yè)資格認證等經費支出；
8.購置教學設備與設施；
9.職工崗位自學成才獎勵費用；
10.職工教育培訓管理費用；
11.有關職工教育的其他開支。
（二）企業(yè)職工教育培訓經費列支范圍不包括：
1.企業(yè)職工參加社會上的學歷教育以及個人為取得學位而參加的在職教育，所需費用應由個人承擔，不能擠占企業(yè)的職工教育培訓經費。
2.對于企業(yè)高層管理人員的境外培訓和考察，其一次性單項支出較高的費用應從其他管理費用中支出，避免擠占日常的職工教育培訓經費開支。
三、職工教育經費的會計處理
根據(jù)《會計準則第9號——職工薪酬》（2014）第七條規(guī)定，企業(yè)按規(guī)定提取的職工教育經費應當在職工為其提供服務的會計期間，根據(jù)規(guī)定的計提基礎和計提比例計算確定相應的職工薪酬金額，并確認相應負債，計入當期損益或相關資產成本。
計提時：
借：生產成本、管理費用等
貸：應付職工薪酬——職工教育經費
使用時：
借：應付職工薪酬——職工教育經費
應交稅費-應交增值稅（進項稅額）
貸：銀行存款等
四、職工教育經費的稅會差異與納稅調整
1.會計上計提的職工教育經費，未實際使用支出的部分，不得稅前扣除，在進行企業(yè)所得稅申報時應做應納稅所得額調增。
2.職工教育經費實際支出超限部分，在當年不得稅前扣除，在進行企業(yè)所得稅申報時應做應納稅所得額調增。在以后年度，當年的職工教育經費實際支出和以前年度結轉的未扣除職工教育經費（已經實際支出）可在比例內扣除。在以后年度如果扣除有以前年度結轉的職工教育經費，則應做應納稅所得額調減。
職工教育經費支出產生的稅會差異屬于暫時性差異。
五、職工教育經費涉稅風險提示
1、企業(yè)職工教育經費列支范圍不準確，將不屬于職工教育經費的項目列入其中。例如：應由職工個人承擔的參加社會上的學歷教育以及個人為取得學位而參加的在職教育費用等在企業(yè)職工教育經費列支。
2、企業(yè)職工教育經費未單獨核算，實際上一般企業(yè)只需要在短期薪酬下面單獨設置一個二級科目即可，特殊性企業(yè)還要設置三級或更多級科目進行單獨核算，如上面提到的軟件、動漫、航空、核電等企業(yè)。
3、企業(yè)實際支付的合理工資薪金總額不準確，可能導致當年可以稅前扣除的職工教育經費不準確。計算扣除基數(shù)的工資薪金總額是企業(yè)所得稅前可以扣除的工資薪金總額，是表《A105050職工薪酬納稅調整明細表》第一行的稅收金額。例如：企業(yè)認為是合理的工資薪金，但稅務檢查時卻認定為不合理的工資薪金。
4、企業(yè)計提未實際支出的職工教育經費不得稅前扣除，如果有計提未實際使用或使用完的職工教育經費應要調增處理。
5、企業(yè)實際發(fā)生的職工教育經費沒有取得符合稅收法規(guī)規(guī)定的有效憑證，這部分職工教育經費要全額調，不得參與比例限額扣除。例如：企業(yè)發(fā)生職工培訓費沒有取得合格的增值稅發(fā)票，只取得了收款收據(jù)。
6、特殊類型企業(yè)的全額可扣除的職工培訓費必須單獨核算，該類企業(yè)就會同時存在按比例扣除的職工教育經費和全額扣除的特定項目職工培訓費用，一定要單獨分別核算，不能混淆，否則只能全部按比例限額扣除。
7、當年實際發(fā)生且符合稅收規(guī)定的職工教育經費有可能產生時間性差異，但可以無限期向以后年度結轉扣除。
（來源：中國會計視野）